bij deze zaak is van belang dat niet in geschil is dat met de stelselwijziging een incidenteel fiscaal voordeel wordt beoogd. het hof acht de stelselwijziging vervolgens niet in strijd met het goed koopmansgebruik, omdat er bij het omslagstelsel geen sprake is van een te passiveren pensioenverplichting. het waarderingsvoorschrift van artikel 3.29 wet ib 2001 is daarom hierop niet van toepassing. bij het omslagstelsel worden de betaalde pensioenpremies of pensioenuitkeringen ten laste van de winst gebracht van het jaar waarin de betaling of de uitkering plaatsvindt. de bv heeft daarom volgens het hof terecht de opgebouwde fiscale pensioenvoorziening in 2016 laten vrijvallen.
oordeel hoge raad
de hoge raad stelt vast dat het in deze zaak gaat om een werkgever met slechts één werknemer en dus ook om een pensioenregeling voor slechts één werknemer. in zo’n geval zou toepassing van het omslagstelsel in feite neerkomen op het hanteren van het zogenoemde kasstelsel. voor het kunnen omslaan van pensioenkosten wordt immers een bepaald aantal werknemers van verschillende leeftijden verondersteld. bij slechts één werknemer is omslag niet mogelijk. toepassing van het omslagstelsel (hier feitelijk het kasstelsel) leidt ertoe dat door de ondernemer/werkgever aangegane, juridisch afdwingbare verplichtingen tot het doen van (toekomstige) pensioenbetalingen niet als kosten tot uitdrukking komen in de jaarlijkse winstbepalende balans. het achterwege laten van passivering van dergelijke verplichtingen strookt niet met het in het algemeen geldende uitgangspunt dat het realiteitsbeginsel en het voorzichtigheidsbeginsel als beginselen van goed koopmansgebruik meebrengen dat aangegane, juridisch afdwingbare en langlopende betalingsverplichtingen worden gepassiveerd.
toepassing van het omslagstelsel heeft ook tot gevolg dat de met de pensioentoezegging gemoeide lasten tot uitdrukking komen in andere jaren dan die waarop de aangegane verplichtingen betrekking hebben. dit gevolg is in strijd met het matchingbeginsel dat aan goed koopmansgebruik ten grondslag ligt.
overgangsregeling voor bestaande gevallen
de hoge raad komt met deze uitspraak terug op zijn uitspraak van 29 januari 1969 (ecli:nl:hr:1969:ax5893) en zijn uitspraak uit 1953 (ecli:nl:hr:1953:ay3230), waarin een uitzondering werd gemaakt voor pensioenverplichtingen tegenover één werknemer (zoals de dga/bestuurder). volgens de hoge raad moeten voortaan ook andere soortgelijke verplichtingen op de balans worden gewaardeerd op actuariële grondslagen met een rekenrente van ten minste 4% (artikel 3.29 wet ib 2001). de hoge raad stelt vast dat de oude rechtspraak vertrouwen heeft opgewekt en vindt daarom dat hieraan op redelijke wijze moet worden tegemoetgekomen. deze rechtspraak blijft daarom gelden voor alle pensioen- en lijfrenteverplichtingen die zijn aangegaan of overgenomen vóór 23 februari 2024, mits op deze verplichtingen vanaf hun ontstaan of overname het omslagstelsel (kasstelsel) is toegepast. daarbij wordt een toename van de pensioen- of lijfrenteverplichting door stijgende diensttijd of indexatie niet aangemerkt als het aangaan van nieuwe verplichtingen.
